Бюджетирование. Руководство к действию (конспект). Ефим Лащев, Елена Митрофанова, Этери Рузаева (2010 г.)

В книге «Бюджетирование: руководство к действию» воедино собраны практические решения, которые помогут внедрить бюджетирование в компании с нуля или усовершенствовать существующую систему планирования. В основе этих рекомендаций – опыт более чем 80 успешных проектов по разработке методик планирования и бюджетирования, реализованных в российских компаниях. Авторы книги – сотрудники департамента управленческого консалтинга компании IBS – систематизировали свой многолетний опыт и совместно с редакцией журнала «Финансовый директор» подготовили практическое руководство для финансовых директоров, руководителей планово-бюджетных отделов и специалистов финансовых подразделений.

В книге описан весь цикл построения современной эффективной системы финансового планирования – от концепции бюджетной модели до организации бюджетного процесса и его автоматизации. Книга насыщена примерами из реальной практики, полезными советами, содержит конкретные рекомендации по организации бизнес-процессов и анализ типичных ошибок.

ЧАСТЬ I. ПРЕЖДЕ ЧЕМ РАЗРАБАТЫВАТЬ БЮДЖЕТЫ

Глава 1. Начинаем проект

1 шаг. Постановка задачи. На начальном этапе задача формулируется кратко: какие результаты предполагается получить от внедрения (преобразования) системы бюджетирования и в какие сроки. Позднее, в ходе разработки концепции бюджетирования, она прорабатывается подробнее и конкретизируется.

2 шаг. Создание рабочей группы. В ее состав обычно включают специалистов финансово-экономической службы, IT-службы, производственных и коммерческих подразделений.

3 шаг. Составление плана работ. Необходимо обозначить сроки начала и окончания работ, основные этапы и результаты по каждому из них. Этапы проекта могут быть следующие:

№ п/п	Наименование этапа	Результат	Время выполнения*
1	Инициация процесса разработки системы бюджетирования в компании	Постановка задачи по внедрению (совершенствованию) системы бюджетирования	От одного дня до месяца
2	Оценка текущего состояния компании, выявление проблемных и узких мест	Аналитическая записка с описанием бизнеса компании, организационно-функциональной структуры, стратегии развития, проблематики, выводов	От недели до месяца
3	Разработка концепции будущей системы бюджетирования	Аналитическая записка (презентация) с описанием целей и задач бюджетной системы, временных рамок, финансовой структуры, состава и взаимосвязи бюджетов	От недели до месяца
4	Разработка методологии бюджетного процесса и регламентация	Бюджетные формы, методики их формирования, регламент бюджетного процесса	От двух недель до трех месяцев
5	Обучение сотрудников	Проведение обучения сотрудников	От одного дня до двух недель
6	Поддержка бюджетного процесса	Оказание методологической помощи сотрудникам. Внесение изменений в методологические документы бюджетного процесса	От трех месяцев до года

* Зависит от масштабов проекта

4 шаг. Заручиться поддержкой специалистов компании

- потребуется проинформировать всех ключевых сотрудников о старте проекта и призвать их оказывать содействие рабочей группе. Если компания небольшая (до 50 человек), можно не прибегать к формальностям, просто провести небольшое совещание. В более крупной организации лучше выпустить приказ, это придаст дополнительную значимость проекту.  

- необходимо заранее позаботиться о мотивации членов рабочей группы.

САМОЕ ГЛАВНОЕ

- Управляйте внедрением бюджетирования как проектом: подготовьте план-график работ, заранее оговорите сроки исполнения и ожидаемые результаты (поэтапно), проводите регулярные совещания.

- Заручитесь поддержкой руководства. Удастся ли создать эффективно действующую систему бюджетирования - во многом зависит от заинтересованности руководства в этом проекте.

Задача этапа «Оценка текущего состояния компании»:

- получить полное представление о бизнес-процессах, сильных и слабых сторонах и об общей готовности к внедрению системы бюджетирования

- актуализировать организационно-функциональную структуру компании

- оценить текущий уровень планирования. Потребуется собрать все формы, используемые при планировании подразделениями компании (любые таблицы, отчеты), и проанализировать, в какой степени на текущий момент удовлетворяются требования руководства к составу показателей, все ли бизнес-процессы задействованы в планировании

 - изучить учетную политику компании (используемые аналитические признаки, методы учета сырья, материалов, готовой продукции, порядок формирования себестоимости). Это необходимо для разработки состава бюджетных показателей и определения требований к принципам формирования фактической информации об исполнении бюджетов

Результаты изучения текущей ситуации оформляются в виде аналитической записки.

ПРИМЕР. Аналитическая записка по результатам обследования состояния компании может включать следующие разделы:

- цели и задачи обследования;

- описание деятельности компании. В этом разделе описываются виды деятельности, организационно-функциональная структура, а также проблемные области;

- описание существующей системы планирования (бюджетирования). Раскрывается перечень и состав действующих планов (бюджетов), методик их формирования. Если система бюджетирования не формализована, то приводятся описание и состав тех форм, на базе которых она может быть построена;

- анализ действующего регламента по бюджетированию (если он есть) - насколько актуален и полон, реальны ли сроки формирования и контроля бюджетов. Если бюджетные процедуры осуществляются, но не формализованы, то приводится их описание. Здесь также раскрывается текущая финансовая структура компании (если в компании выделены центры финансовой ответственности);

- основные выводы.

Глава 2. Создаем концепцию системы

Выбор бюджетной модели

Сначала необходимо определить, какие бюджеты будут включены в контур системы:

- какие основные (итоговые) формы бюджетной отчетности должны формироваться? Будет ли это только бюджет доходов и расходов или полноценная отчетность, состоящая из бюджета доходов и расходов (БДР), бюджета движения денежных средств (БДДС) и прогнозного баланса (ПБ)?

- есть ли необходимость в дополнительных функциональных бюджетах, раскрывающих те или иные строки итоговой отчетности?

При разработке концепции бюджетирования крайне важно ориентироваться на стратегические задачи, а не на оперативные. Такое возможно только в одном случае: если в определении концепции будет принимать участие руководство компании - ключевые пользователи бюджетной отчетности.

При формировании требований к контуру системы бюджетирования нужно руководствоваться принципом - чем проще бизнес-процессы компании, тем проще должна быть и система бюджетирования, тем меньшее количество бюджетных форм она может включать.

В качестве ориентира приведем три основных варианта контура системы бюджетирования.

1)  Упрощенная бюджетная модель. Формируются только основные бюджетные формы (бюджет доходов и расходов (БДР) по подразделениям и компании в целом, бюджет движения денежных средств [БДДС], прогнозный баланс (ПБ).

Преимущество такой системы – простота разработки, внедрения и дальнейшей поддержки.

Недостатки:

1) подход не дает возможности принимать взвешенные управленческие решения по корректировке показателей на этапе планирования.

Например, в БДР чистая прибыль на планируемый год соответствует уровню прошлого года, но не позволяет выполнить стратегические цели компании по повышению рентабельности. Вы начинаете анализировать бюджеты на предмет того, как повысить ожидания по прибыли. Отдел продаж запланировал доходы на 25% выше уровня прошлого года, но, по расчетам, расходы компании увеличатся на 33%. Главные виновники роста расходов - две статьи: аренда производственных помещений и оплата труда административного персонала. За счет каких факторов они так существенно выросли? Насколько обоснован их рост? Возможно ли сократить расходы без потери в эффективности? Ответов на эти вопросы упрощенная система бюджетирования не даст. А без них невозможно принять решение.

2) отсутствие информации о факторах, влияющих на итоговые бюджетные показатели, как следствие, сложность в выработке корректирующих мер.

Например, фактическая прибыль оказалась на 25% ниже плановой. В результате план-факт анализа выяснилось, что основная причина - невыполнение плана продаж. Почему не удалось его выполнить? Виной всему задержки в поставках, снижение цены на продукцию или что-то иное? Ответов на эти вопросы при упрощенной системе бюджетирования не найти.

2) Полнофункциональная бюджетная модель. Три основные бюджетные формы дополняются функциональными бюджетами по ключевым направлениям бизнеса (продажи, закупки и пр.). Залог успеха - создание сквозной системы планирования («снизу вверх»): от операционных (функциональных) бюджетов подразделений до финансово-экономических планов компании в целом.

3) Полнофункциональная модель + оперативный план платежей. Включение плана платежей в бюджетный контур позволит избежать его «оторванности» от среднесрочного бюджета.

Концепцию бюджетирования необходимо оформить как внутренний документ и утвердить у руководства компании.

Горизонт и период планирования

Горизонт планирования - период времени, на который составляются бюджеты.

Долгосрочное (стратегическое) планировании - горизонт 2-5 лет. Такой горизонт подойдет компаниям с длинным производственным циклом, где бюджет на год не предоставит полной картины происходящего, поскольку, например, доходы и расходы могут быть очень сильно разнесены по времени.

Среднесрочное планирование – горизонт 0,5-1 год.

Оперативное планирование –­­ 1-3 месяца. Такой горизонт используется исключительно для оперативного управления денежными средствами.

Периоды планирования - интервалы времени, в разрезе которых формируются бюджеты. Например, бюджет с горизонтом планирования на год делится на месяцы или кварталы. Выбор периода зависит от длины производственного цикла, предсказуемости ситуации на рынке, на котором работает компания, от условий оплаты по договорам и т. п. Распространенная ошибка - выбор слишком короткого периода планирования.

Чем короче сроки прохождения продукции по цепочке «закупки - производство - продажи - поступление денежных средств», тем больше смысла выбрать месяц в качестве периода планирования.

Кто и как составляет бюджеты

Два подхода:

1) Централизация функции бюджетирования. Все бюджеты формируются финансово-экономической службой на основании данных руководства (стратегические цели компании) и функциональных подразделений (оперативные планы). ФЭС аккумулирует информацию с мест, вносит корректировки в соответствии с целевыми показателями и формирует бюджеты, которые утверждаются руководством и доводятся до функциональных подразделений.

Преимущество подхода -  планы формируются точно в соответствии со стратегическими целями компании.

Недостаток - существенно снижается уровень ответственности функциональных руководителей за достоверность данных, предоставляемых для планирования, и за исполнение бюджетных показателей.

2) Децентрализация функции бюджетирования. Бюджеты формируются функциональными подразделениями с учетом стратегических целей компании (целевые показатели должны быть заранее доведены до руководителей подразделений)

Преимущество подхода -  максимальное вовлечение подразделений (центров ответственности) в процесс бюджетирования позволяет четко распределить ответственность за формирование и исполнение бюджетных показателей между функциональными руководителями, а также делегировать им часть функций по управлению затратами.

Финансово-экономическая служба в данном случае выполняет функцию контролера, она же формирует сводный бюджет по компании или группе.

Эти два подхода диаметрально противоположны, истина где- то посередине. Вовлекайте функциональных руководителей или руководителей бизнесов в бюджетный процесс, это приблизит бюджеты к реалиям существующих на местах процессов и повысит ответственность за их исполнение.

Показатели и аналитика в бюджетах

Основные аналитические разрезы:

В целом по бюджетной модели аналитических разрезах будет достаточно много. Например, основные средства могут планироваться в разрезе групп, поступления - в разрезе контрагентов, продажи - в разрезе каналов продаж.

Но есть и сквозная аналитика, которая найдет свое отражение в каждом бюджете, именно с ней и необходимо определиться в первую очередь. Например, виды деятельности, проекты (актуально для компаний, осуществляющих проектную деятельность), внутренние и внешние обороты (для холдингов), дочерние общества или бизнес-единицы (для холдингов).

Контролируемые Ключевые показатели бюджетов:

1) наиболее важные статьи, которые должны быть обязательно выделены в бюджете (самые крупные по размеру или стратегически важные).

2) показатели, по которым будет оцениваться эффективность деятельности подразделений (ключевые).

Выбор показателей оценки эффективности определяется тем, какие цели ставятся перед руководителями подразделений, как распределены права и ответственность по распоряжению ресурсами. Например, если филиалы компании - полностью самостоятельные единицы, их деятельность может оцениваться по чистой прибыли или рентабельности филиала по чистой прибыли.

Если же филиалы осуществляют в основном операционную деятельность, а все административные и обеспечивающие функции в компании централизованы, то оправданно контролировать эффективность их деятельности по валовой прибыли, т.к. за величину управленческих расходов они в полной мере не отвечают.

Глава 3. Выделяем центры ответственности

Центр ответственности (ЦО) - подразделение компании, чей руководитель, во-первых, может распоряжаться материальными, трудовыми и финансовыми ресурсами для реализации возложенных на него задач и, во-вторых, несет прямую ответственность за эффективность их использования. Формализованная система центров ответственности – финансовая структура.

Центры ответственности бывают:

- Центр управленческих затрат оказывает услуги другим подразделениям компании, его деятельность оценивается по величине расходов (служба персонала, финансово-экономическая служба).

- Центр нормативных затрат отвечает за достижение нормативного (планового) уровня расходов на выпуск продукции или закупку товаров, работ, услуг (дирекция по производству, департамент закупок).

- Центр доходов ответствен за максимизацию дохода от продаж и не уполномочен тратить средства сверх бюджета для привлечения дополнительных ресурсов (отдельный магазин из торговой сети, департамент сбыта на монопредприятии).

- Центр прибыли вправе управлять затратами и ценами реализации для максимизации прибыли (филиал компании).

- Центр инвестиций получает доход на инвестированный капитал.

Принимать решения должен тот, кто будет обеспечивать достижение соответствующей цели, поэтому ЦО вправе самостоятельно составлять план (согласующийся с общими целями компании), а его ответственность ограничивается показателями, на которые он может непосредственно влиять.

Особенности разработки финансовой структуры

При выделении ЦО часто возникает вопрос: какой уровень управления считать достаточным, иначе говоря, где остановиться - на дирекции или спуститься ниже до отделов. Монопредприятия в качестве ЦО могут рассматривать дирекции и департаменты, группы компаний - отдельные предприятия и филиалы.

Отнесение структурных подразделений общекорпоративного назначения (например, секретариата или протокольного отдела) к самостоятельным центрам ответственности нецелесообразно, так как их функции однородны и связаны с общим управлением предприятием, а затраты несущественны и состоят в основном из расходов на заработную плату и некоторые услуги сторонних организаций. В вопросах выделения центров ответственности лучше быть минималистами.

Пример финансовой структуры завода:

- центр доходов - коммерческая дирекция. Подразделение отвечает за доходы предприятия, имеет фиксированный уровень административных затрат;

- центры нормативных затрат - дирекция по производству, техническая дирекция, дирекция по снабжению. Это подразделения, ответственные за переменные затраты, связанные с выполнением производственной программы, плана ремонтов и закупок;

- центры управленческих затрат - финансово-экономическая дирекция, дирекция по безопасности, дирекция по труду, дирекция по ИТ, юридический отдел и секретариат (два последних можно объединить в один центр прочих затрат). Отвечают за фиксированные административные затраты.

В примере не оказалось центров прибыли и инвестиций, т.к. на монопредприятиях их, как правило, нет. Но если бы завод входил в группу компаний, то на уровне системы бюджетирования управляющей компании он бы имел статус центра прибыли или инвестиций в зависимости от предоставленных полномочий.

Далее необходимо продумать распределение между ЦО прав и обязанностей.

- организовывать и проводить комплекс мероприятий по реализации готовой продукции компании;

- формировать и развивать сбытовую сеть, выстраивать договорные отношения с контрагентами;

- определять объем продаж продукции, цены реализации и размеры предоставляемых скидок в пределах определенного руководством компании уровня;

- распоряжаться финансовыми ресурсами в рамках выделенного бюджета коммерческих расходов;

- стимулировать персонал (в порядке и объеме, определенных компанией).

Обязанности центра доходов такие:

- взаимодействовать с другими центрами ответственности в соответствии с регламентом планирования и контроля;

- исполнять утвержденный план продаж и бюджет поступлений;

- осуществлять мероприятия по сбору дебиторской задолженности;

- соблюдать нормативы дебиторской и кредиторской задолженности покупателей, а также лимиты коммерческих расходов.

Последнее, что потребуется сделать на этом этапе, - определиться с набором показателей, которые наилучшим образом будут характеризовать результаты деятельности подразделений и эффективность использования ими ресурсов, послужат основой для системы мотивации руководителей ЦО.

- центры управленческих затрат - процент экономии бюджета при удовлетворительном исполнении задач административного бюджета и сумма затрат;

- центры нормативных затрат - экономия фактических затрат по срав-нению с плановыми, сумма затрат и производственные показатели;

- центры доходов - валовой доход при фиксированном бюджете затрат, объем продаж и поступлений денежных средств, сумма коммерческих затрат;

- центры прибыли - валовая прибыль, объем продаж и поступлений денежных средств, сумма затрат;

- центры инвестиций - рыночная стоимость подразделения (дочернего предприятия), рентабельность инвестированного капитала, остаточная прибыль, а также выручка, прибыль, сумма затрат.

Перечень предполагаемых центров ответственности удобно оформить в виде карты или таблицы, там же раскрыть информацию об их правах, обязанностях, контролируемых показателях и планах, которые эти центры будут формировать.

ЧАСТЬ II ТЕХНИКА И ИНСТРУМЕНТЫ ПЛАНИРОВАНИЯ

Глава 4. Разрабатываем основные бюджеты

К основным бюджетам относятся бюджет доходов и расходов (далее - БДР), бюджет движения денежных средств (БДДС) и прогнозный баланс. Бюджет доходов и расходов отражает экономическую эффективность деятельности компании. Бюджет движения денежных средств - наличие денежных средств, а прогнозный баланс - состояние активов и финансовую устойчивость компании.

Бюджет доходов и расходов (БДР)

БДР позволяет оценить финансовые результаты и эффективность деятельности компании. Доходы и расходы в нем отражаются по принципу начисления (на момент возникновения), капитальные или финансовые вложения, привлечение и возврат кредитов не включаются.

Существует два подхода к определению состава статей БДР - «сверху вниз» и «снизу вверх». Первый - статьи задаются исходя из требований руководства к детализации данных. Недостаток такого подхода - статьи могут оказаться слишком укрупненными. В соответствии со вторым подходом в перечень включаются все доходы и расходы, возникающие в рамках деятельности каждого центра ответственности. В этом случае сложно унифицировать перечень статей, выявить дублирующиеся, скорее всего бюджет окажется перегруженным показателями. Возможное решение - объединить оба подхода и следовать такой схеме:

- исходя из требований руководства, задать общую структуру статей бюджета доходов и расходов, определиться со статьями, необходимыми для анализа и принятия управленческих решений;

- для каждого ЦО сформировать перечень статей доходов и расходов, соответствующих закрепленным за ним бизнес-функциям.

Общая структура статей:

Нулевой уровень (самый верхний): три группы показателей (статей): доходы, расходы и прибыль. В таком виде БДР универсален для всех компаний.

Первый уровень: детализируем статьи по основным направлениям деятельности компании.

Доходы:

- от основной деятельности. Это выручка от реализации продукции, товаров, услуг в рамках основной деятельности компании;

- от прочей деятельности. Выручка от реализации продукции, товаров, услуг, не относящихся к основной деятельности компании (услуги вспомогательных цехов сторонним предприятиям, услуги объектов социальной сферы, сдача имущества в аренду и проч.);

- прочие (внереализационные). Доходы, не связанные с операционной деятельностью. Например, проценты к получению, доходы от операций с ценными бумагами, курсовые разницы, доходы от участия в других организациях, списание резервов и проч. Такой тип доходов существует в каждой компании и обязательно должен быть выделен в отдельную группу статей БДР для расчета соответствующих показателей эффективности.

Расходы:

- себестоимость реализованной продукции. Включает затраты на создание или приобретение продукции, реализуемой компанией. Для производственных предприятий это затраты на производство продукции (закупка материалов, оплата труда производственного персонала, затраты на электроэнергию и т.п.). Для торговых - закупочная стоимость товаров, которые планируется перепродать. Для организаций, оказывающих услуги, к себестоимости могут относиться заработная плата производственного персонала, а также дополнительные расходы, связанные непосредственно с оказанием этой услуги. В зависимости от специфики деятельности в состав себестоимости могут попасть затраты, которые традиционно выделяются в составе других групп расходов;

- прямые (коммерческие) расходы. Связаны с процессами приобретения товаров для перепродажи, реализации продукции, товаров или услуг (затраты на транспортировку, хранение, страхование, рекламу и маркетинг, комиссионные вознаграждения посредникам и т.п.);

- управленческие (общехозяйственные) расходы - это затраты на обеспечение и управление операционной деятельностью компании (заработная плата непроизводственного персонала, хозяйственные расходы, аренда, коммунальные и эксплуатационные расходы, расходы на ремонт, амортизация основных средств и т. п.);

- прочие (внереализационные) расходы - не имеющие отношения к операционной деятельности компании: проценты к уплате, штрафы и пени, курсовые разницы и проч.

На этом же этапе стоит задать виды показателей прибыли, которые предполагается контролировать: валовая, операционная, до налогообложения и чистая прибыль.

Полученный таким образом БДР позволяет оценить эффективность деятельности компании в целом.

Второй уровень: необходим, чтобы оценить структуру затрат и понять, насколько рентабельна реализация различных видов продукции. Для этого  следует:

1)  разобраться, какие направления деятельности есть в компании, какие из них относятся к основной, какие — к прочей.

2) разработать структуру планирования доходов - по видам продукции, товаров или услуг, по рынкам (внутренний или внешний), по видам валюты.

3) задать основные статьи расходов. Себестоимость планируется по товарным группам. Среди наиболее распространенных затрат - затраты на сырье, материалы и полуфабрикаты, используемые в производстве продукции; расходы на оплату труда производственного персонала; энергия; амортизация производственного оборудования; налоги и прочие расходы, относимые на себестоимость.

4) определиться с основными бюджетными статьями коммерческих и управленческих расходов. Как правило, это наиболее значимые по сумме направления затрат. Остальные расходы объединяются в статью «Прочие расходы».

Третий уровень: бюджет второго уровня для планирования ЦФО своих доходов и расходов не подходит - бюджетные статьи слишком укрупнены, поэтому необходима дополнительная аналитика.

Разработанная ранее финансовая структура послужит исходной точкой для детализации статей бюджета доходов и расходов.

Сначала нужно определить состав бизнес-функций для каждого ЦО. Для каждой из перечисленных функций потребуется задать показатели дохода или расхода.

Например, если IT-служба ремонтирует технику с помощью сторонних организаций, для планирования стоимости подобных услуг нужно ввести статью «Расходы на ремонт компьютерного оборудования».

Такой подход позволяет разработать структуру статей нижнего уровня, удобную и понятную для руководителей ЦО. Ведь именно они будут отвечать за планирование и исполнение этих бюджетных статей.

Чтобы получить окончательную форму бюджета доходов и расходов, остается перенести статьи нижнего уровня в общую структуру, разработанную ранее.

Подходы к составлению бюджета. Если разрабатывается упрощенная модель бюджетирования, включающая лишь основные бюджеты, то практически все ее данные будут формироваться вручную на основании экспертных оценок руководителей центров ответственности, а также стратегических показателей на планируемый период.

В случае полнофункциональной бюджетной модели большинство статей итогового БДР формируется из данных операционных бюджетов:

- доходы - из бюджета продаж;

- себестоимость реализованной продукции - из материально-стоимостного баланса;

- прямые (коммерческие) расходы - из бюджета прямых расходов, бюджета закупок услуг сторонних организаций;

- управленческие (общехозяйственные) расходы - из бюджета управленческих расходов, бюджета закупок услуг сторонних организаций, бюджета налогов;

- прочие (внереализационные) доходы - из бюджета прочих доходов и расходов, бюджета кредитов и займов, бюджета движения основных средств и нематериальных активов;

- прочие (внереализационные) расходы - из бюджета прочих доходов и расходов, бюджета кредитов и займов, а также бюджета движения основных средств и нематериальных активов;

- налог на прибыль - из бюджета налогов.

Бюджет движения денежных средств (БДДС)

Статьи БДДС группируются по видам деятельности:

1) операционная деятельность – производство и реализация товаров или услуг.

2) финансовая деятельность – формирование капитала предприятия.

3) инвестиционная деятельность – осуществление долгосрочных вложений.

Операционная деятельность. Состав статей БДДС по операционной деятельности зависит от того, каким методом формируется этот бюджет - прямым или косвенным.

Прямой метод.

Поступления компании планируются в разрезе основных источников: по видам деятельности (основная, прочая), группам клиентов, каналам продаж и проч.

Платежи - по основным направлениям расходования средств (сырье, материалы, полуфабрикаты, товары для перепродажи, оплата труда, налоги и прочие выплаты по операционной деятельности).

Чистый финансовый поток от операционной деятельности рассчитывается как разница поступлений и платежей.

Суммы по статьям поступлений и платежей планируются одним из способов:

1) по данным БДР с учетом предполагаемых условий платежей (предоплата, кредит, по отгрузке). Такой способ применим в двух случаях. Во-первых, если в компании редко меняются условия оплаты по договорам с клиентами и поставщиками. Во-вторых, когда эти условия незначительно различаются в рамках одной статьи поступлений или платежей. Например, если статья БДДС «Прочие платежи» включает приобретение товарно-материальных ценностей (оплата в момент начисления расходов) и платежи по ремонту (оплата через два месяца после проведения работ), планирование выплат таким способом может существенно исказить картину движения денежных средств;

2) на основании данных функциональных бюджетов;

3) экспертная оценка руководителей ЦФО.

Косвенный метод. Чистый денежный поток от операционной деятельности рассчитывается путем корректировки величины чистой прибыли на «неденежные» статьи расходов, а также на величину изменения текущих активов и пассивов.

Показатель	Знак	Источник данных
Чистая прибыль	+	Бюджет доходов и расходов
Налог на прибыль начисленный	+	Бюджет доходов и расходов / Бюджет налогов
Налог на прибыль уплаченный	-	Бюджет налогов
КОРРЕКТИРОВКИ НА НЕДЕНЕЖНЫЕ СТАТЬИ:
Амортизация	+	Бюджет доходов и расходов / Бюджет движения основных средств и нематериальных активов
Списание безнадежной дебиторской задолженности (снижение резерва под нее)	+	Бюджет доходов и расходов / Бюджет прочих доходов и расходов
Списание кредиторской задолженности (например, при поставке некачественного товара)		Бюджет доходов и расходов / Бюджет прочих доходов и расходов
ИЗМЕНЕНИЯ ОБОРОТНОГО КАПИТАЛА:
Изменение запасов (остаток на конец периода - остаток на начало)	-	Баланс / Материально-стоимостной баланс
Изменение дебиторской задолженности	-	Баланс / Бюджет продаж
Изменение кредиторской задолженности	+	Баланс / Бюджет закупок
Проценты уплаченные (включаются только в случае, если относятся если мы их относим к финансовой деятельности)	+	Бюджет доходов и расходов

Сумма поступлений и платежей не планируется.

«Неденежные» статьи включают амортизацию основных средств и нематериальных активов, списании резервов, дебиторской и кредиторской задолженности, запасов.

При разнесении уплаченных процентов стоит отталкиваться от цели кредита или займа. Если средства привлекаются для приобретения производственного сырья или товаров на перепродажу, то проценты лучше отнести к операционной деятельности. В остальных случаях они отражаются в составе платежей по финансовой деятельности вместе с основной суммой кредита.

Выбор метода формирования бюджета денежных средств зависит от того, какую цель преследует компания:

- косвенный метод позволяет соотнести чистую прибыль с потоками денежных средств, что необходимо для анализа деятельности компании. К примеру, можно оценить, какая часть заработанной компанией прибыли замораживается в запасах или дебиторской задолженности.

- прямой метод дает возможность для контроля движения денежных средств, поскольку содержит информацию в разрезе поступлений и платежей.

Инвестиционная деятельность. К поступлениям по инвестиционной деятельности относятся доходы от реализации основных средств, нематериальных активов и незавершенного строительства, возврат долгосрочных финансовых вложений (поступления от продажи акций или долей в других предприятиях). К платежам - приобретение основных средств, нематериальных активов и незавершенного строительства, капитальное строительство и долгосрочные финансовые вложения (покупка предприятий, акций и долей в других предприятиях).

Аналитические разрезы:

- группы основных средств и нематериальных активов (здания и сооружения, оборудование и т..)

- назначение основных средств и нематериальных активов (для собственного использования, для сдачи в аренду)

- направления капитального строительства (новые объекты, реконструкция, модернизация, перевооружение)

- виды долгосрочных финансовых вложений (приобретение акций, долей и т. п.).

При строительстве или приобретении новых объектов зачастую возникают текущие расходы, связанные с их открытием или запуском (start-up costs). Такие расходы должны быть капитализированы и отражаться в БДДС в составе платежей по инвестиционной деятельности.

Финансовая деятельность. К поступлениям по финансовой деятельности относятся привлечение кредитов и займов, возврат выданных ранее займов, в том числе проценты, полученные по ним, целевое финансирование из различных источников, поступления от размещения акций или облигаций. Платежи по финансовой деятельности включают возврат привлеченных кредитов и займов, в том числе процентов по ним, выдачу займов другим компаниям, погашение облигаций и выкуп собственных акций, выплату дивидендов.

Займы и банковские кредиты всегда отражаются в составе финансовой деятельности, а проценты по ним могут быть отнесены и к операционной в зависимости от назначения кредита.

Последними в БДДС вводятся результирующие показатели чистого денежного потока по каждому виду деятельности (поступления минус платежи) и остатки денежных средств на начало и конец периода.

Прогнозный баланс

Прогнозный баланс — отчет, показывающий финансовое состояние компании.

Общая структура статей. Как правило, за основу управленческого прогнозного баланса берется форма бухгалтерского баланса.

Чтобы определить степень укрупнения или, наоборот, детализации статей, необходимо провести структурный анализ бухгалтерского баланса, определить удельный вес каждой статьи в валюте баланса. Статьи с наименьшим с весом (до 5%) можно объединить; с наибольшим (20% и выше) - разбить.

Подходы к составлению баланса. Прогнозный баланс может быть составлен одним из трех способов:

1) Экстраполяция тенденций подойдет компаниям, чья финансово-хозяйственная деятельность достаточно стабильна. Суть подхода заключается в анализе динамики балансовых показателей (или статей) за прошедшие периоды и распространении выявленных тенденций на будущее.

2) Планирование от выручки - статьи прогнозного баланса рассчитываются исходя из предположения, что активы и пассивы компании будут расти такими же темпами, как и выручка. Например, в плановом периоде ожидается рост выручки на 10%, отсюда и в балансе закладывается увеличение по статьям на те же 10%. Планирование с помощью такого подхода очень приблизительно, так как не учитываются различия в темпах роста статей баланса.

3) Наиболее точные результаты дает прямой подход, когда обороты по балансовым статьям планируются на основе данных операционных, финансовых и инвестиционных бюджетов. Например, сведения о стоимости основных средств берутся из БДДС, о запасах - из материально-стоимостного баланса и т. д.

Глава 5. Определяем состав функциональных бюджетов

Функциональные бюджеты – ядро всей системы планирования, ведь именно на их основе составляются основные бюджеты.

Операционные бюджеты описывают основную деятельность компании (бюджеты продаж, закупок, расходов, движения основных средств и нематериальных активов, налогов). Каждый процесс должен найти свое отражение в соответствующем функциональном бюджете или отдельной статье.

Основные бизнес-процессы - то, чем непосредственно занимается компания и что ей приносит прибыль (в случае торговой организации - закупки, сбыт и маркетинг). К вспомогательным можно отнести обеспечивающие функции (финансово-экономическое управление, управление персоналом, информационно-технологическое обслуживание, обслуживание офисных помещений).

В финансовых бюджетах раскрывается финансовая деятельность. Они формируются, если предполагается привлекать заемные средства или проводить операции с краткосрочными финансовыми инструментами с целью получения дополнительного дохода.

Инвестиционные бюджеты (капитального строительства, долгосрочные финансовые вложения) необходимы для планирования инвестиционной деятельности. Например, если компания предполагает свое расширение - строительство новых площадей, развитие филиальной сети, покупку долей или акций других компаний.

После того как состав функциональных бюджетов определен, необходимо разработать для них бюджетные формы, определить состав показателей, принцип и порядок их формирования. Необходимо, чтобы функциональные бюджеты формировались в едином формате (вид бюджетной таблицы, единицы измерения и другие атрибуты).

Бюджет продаж

Бюджет продаж определяет планируемый объем продаж товаров, оказания услуг и служит основанием для расчета показателей других функциональных и основных бюджетов.

Состав показателей. В первую очередь из бюджета продаж должно быть понятно, какая продукция (услуги) планируется к реализации, в каком количестве, по какой цене и какому покупателю.

Остальные показатели и аналитические признаки определяются исходя из особенностей деятельности компании.

В бюджете продаж также необходимо указать планируемое поступление денежных средств. Ведь реализация может осуществляться как на условиях предоплаты (полной или частичной), так и в кредит.

Планирование.

1) Самый простой - умножить объем продаж в натуральном выражении и цену реализации за прошлый год на определенный коэффициент прироста. Такой способ подходит для стабильных компаний, имеющих постоянную номенклатуру и рынки сбыта.

2) На основании портфеля подписанных или планируемых к заключению договоров поставки.

3) От возможностей производства. Он применяется компаниями, продукция которых пользуется постоянным спросом на рынке. Объем продаж в натуральном выражении определяется на основе данных производственной программы, а цены на продукцию - по результатам маркетинговых исследований, а также с учетом прогноза показателей макроэкономического развития (прогнозы по инфляции, курсам валют).

4) Для компаний, работающих на высоко конкурентных рынках, перечисленные способы планировании продаж не годятся. Им для того, чтобы оценить возможности сбыта продукции и определиться с ценами, необходимо провести маркетинговые исследования рынка, оценить свою возможную долю, спрос на продукцию.

Бюджет продаж формируют подразделения, отвечающие за сбыт, например отдел продаж или коммерческая дирекция. Также в этом процессе могут принимать участие маркетинговые подразделения (представлять данные об исследовании рынка), производственный отдел (информировать об остатках на складах готовой продукции, производственных мощностях).

Производственная программа

Производственная программа составляется только в натуральных единицах.

Состав показателей. Основной бюджетный показатель - планируемый объем производства. Аналитические срезы - структурное подразделение, наименование продукции.

Планирование. При формировании производственной программы необходимо учитывать имеющиеся производственные мощности, ввод нового оборудования и выбытие устаревшего (изношенного), перерывы и сменность в работе, технологический цикл производства, возможности сбыта продукции и остатки готовой продукции на складе.

За составление производственной программы отвечает производственный отдел при участии коммерческой дирекции. Для торговых компаний и организаций, оказывающих услуги, производственная программа не формируется.

Материально-стоимостной (товарный) баланс

Цель материально-стоимостного баланса - согласовать объем производства (закупки товаров), возможности сбыта и наличие остатков продукции на складах компании. В нем отражается движение товаров.

Материально-стоимостной баланс торговых компаний также называют товарным, он используется в целях оценки обеспеченности плана продаж необходимыми товарами и для анализа величины товарных запасов.

Состав показателей. Материально-стоимостной баланс формируется в разрезе видов продукции, товарных групп или номенклатуры товаров. В нем будут отражены в натуральном и стоимостном выражении такие бюджетные показатели:

- остатки товаров на складах на начало периода;

- продажи товаров (возможна детализация по направлениям продаж, каналам сбыта);

- закупки товаров;

- остатки на складах на конец периода.

Планирование. Материально-стоимостной баланс составляется сначала в натуральном выражении, а потом - в стоимостном (по себестоимости товаров). Ответственность за его подготовку несут отделы продаж и закупок. Порядок планирования показателей следующий:

- объемы продаж в натуральном выражении (источник данных - бюджет продаж);

- остатки товаров на начало периода в натуральном и стоимостном выражении. Определяются на основании фактических данных на последнюю отчетную дату;

- закупки и остатки на складах на конец периода в натуральном выражении. Один из способов их планирования - по нормативу складского запаса.

- закупки в стоимостном выражении. Рассчитываются по закупочной стоимости товаров в планируемом периоде на основании актуального прайс-листа поставщика;

- объемы продаж и остатки на конец периода в стоимостном выражении. Объем продаж в стоимостном выражении рассчитывается как произведение объема продаж в натуральном выражении и себестоимости единицы товара.

Для определения плановой себестоимости единицы товара можно воспользоваться методом средней себестоимости:

Себестоимость единицы товара	Остатки на начало в стоимостном выражении + Закупки в стоимостном выражении
	Остатки на начало периода в натуральном выражении + Закупки в натуральном выражении

Стоимость остатков на конец периода определяется аналогично как произведение остатков на конец периода в натуральном выражении и себестоимости единицы товара.

Бюджет закупок

Бюджет закупок показывает, какое количество материально-технических ресурсов (МТР) и по какой цене необходимо закупить для выполнения планов компании.

Состав показателей. В бюджете закупок указывается следующая информация - номенклатура закупаемых МТР, их объем и цена, общая стоимость закупаемых МТР, поставщики.

Планирование. В зависимости от вида МТР (основное сырье, МТР для административно-хозяйственной деятельности и проч.) способы планирования затрат на их закупку различаются.

Сырье и материалы для основной деятельности, как правило, имеют утвержденные нормы расхода, поэтому потребность в них можно рассчитать как произведение планового объема производства (из производственной программы) и норм.

МТР для административно-хозяйственной деятельности (АХД) планируются одним из подходов:

1) учитывать заявки структурных подразделений. Служба снабжения их собирает, обрабатывает, оценивает остатки МТР на складе, актуализирует цены у поставщиков и рассчитывает бюджет закупок для обеспечения АХД.

2) установить нормативы складских запасов по наиболее часто используемым МТР. Например, канцелярским товарам и моющим средствам. Для расчета потребности в ресурсах потребуется сравнить их текущие складские остатки с нормативом.

3) сумму лимита для закупки МТР можно определить в процентах от стоимости закупок основных материалов.

Расходы на приобретение нового оборудования определяются на основе планов технического развития и перевооружения предприятия, капитального строительства и проч.

Бюджет закупок составляется отделом материально-технического снабжения компании на основании заявок структурных подразделений - потребителей МТР.

Бюджет расходов на оплату труда

Цель бюджета – спланировать фонд заработной платы, а также премии, бонусы, выплаты по больничным листам и отпускные.

Состав показателей. Бюджет формируется в разрезе структурных подразделений и категорий сотрудников (основные и вспомогательные рабочие, управленческий персонал, другие группы).

Планирование. За планирование расходов на оплату труда обычно отвечает отдел кадров или служба персонала. Расчеты производятся на основе штатного расписания компании, при этом учитываются показатели текучести кадров на предприятии, дополнительный набор сотрудников, планируемый рост или сокращение заработной платы, а также положения коллективного договора, предусматривающего оплату больничных, отпусков и др.

Бюджет расходов на управление персоналом

Бюджет формируется в дополнение к бюджету расходов на оплату труда. В нем планируют затраты на обучение, повышение квалификации, обязательное профессиональное страхование сотрудников, проведение тренингов и семинаров, расходы на оплату услуг внешних компаний по поиску и подбору специалистов и др.

Состав показателей. В бюджет включаются статьи расходов, связанные с развитием и обучением персонала, профессиональной переподготовкой и сертификацией, обязательным страхованием сотрудников, проведением корпоративных мероприятий, а также затраты на поиск персонала.

Планирование. За основу бюджета принимаются внутренние документы компании: план развития (обучения) персонала, план проведения корпоративных мероприятий, план найма персонала и др. Расходы на управление персоналом могут определяться одним из двух способов:

1) на основании предложений службы по управлению персонала

2) в соответствии с лимитом, установленным планово-экономическим отделом (ПЭО).

Бюджет расходов на производство продукции

Бюджет является сводным и включает в себя информацию из других операционных бюджетов.

Состав показателей. Бюджет составляется по статьям расходов и элементам затрат.

Бюджет расходов на техническое обслуживание и ремонт оборудования

Бюджет необходим компаниям, использующим в своей деятельности производственные мощности и если подобные издержки значительны.

Состав показателей. Бюджет включает заработную плату ремонтных рабочих с начислениями, материалы для ремонта, амортизацию ремонтного оборудования, услуги сторонних организаций. Аналитические разрезы - направления (техническое обслуживание и ремонт), структурные подразделения, виды оборудования.

Планирование. Расходы на техническое обслуживание планируются в соответствии с технической документацией или на основе статистики предшествующих периодов, а также с учетом прогнозов по стоимости МТР и данных об изменении фонда заработной платы рабочих.

Затраты на плановый и аварийный ремонты необходимо рассчитывать по отдельности. Расходы на плановый ремонт - по результатам проведения диагностики оборудования (с учетом плановых сроков ремонтных работ, их трудоемкости и норм расхода материалов), аварийный ремонт - на основе данных о расходах на подобные работы в предыдущие периоды.

За составление бюджета, как правило, отвечают подразделения, подчиняющиеся главному механику.

Бюджет расходов на содержание автотранспорта

Расходы на содержание автотранспорта могут отражаться в общем бюджете затрат. Но если компания занимается автоперевозками или имеет собственный транспортный парк, то отдельный бюджет ей необходим.

Состав показателей. Основные статьи бюджета - горюче-смазочные материалы (ГСМ), заработная плата водительского состава, износ автотранспортных средств и резины, техническое обслуживание и ремонт, хранение и мойка, страхование, медицинское освидетельствование водителей. Возможные аналитические разрезы - группы и виды транспорта, структурные подразделения.

Планирование. Расчет потребности в ГСМ проводится исходя из планируемого пробега автотранспортного средства, а также норм и сезонности потребления ГСМ. Заработная плата водительского состава определяется в соответствии с действующим штатным расписанием, количеством единиц техники и данными о предполагаемых изменениях в уровне оплаты труда. Износ автотранспортного средства - на основе его балансовой стоимости и нормы амортизационных отчислений. Расходы на техническое обслуживание (ТО) - исходя из технических характеристик автомобиля и рекомендованных предприятием-изготовителем норм обслуживания и стоимости ТО.

Стоимость ремонта автотранспорта может планироваться на основе среднестатистических данных за прошлые периоды как определенный процент от остаточной стоимости автомобиля или определяться по результатам диагностики. Расходы на хранение и мойку автомашин можно рассчитать исходя из потребности в данных услугах и их средней стоимости в регионе. Если же эти работы выполняются собственными силами, к затратам относят стоимость расходных материалов, моющих средств, заработную плату с начислениями, амортизацию моющего оборудования.

Расходы на страхование автотранспорта включают как минимум стоимость обязательного страхования (ОСАГО). Она планируется исходя из количества единиц автотранспортных средств (с учетом выбытия и поступления) и их технических характеристик. Последние также учитываются при расчете суммы транспортного налога.

К затратам на медицинское освидетельствование водителей относятся оплата услуг медицинских учреждений (стоимость определяется в соответствии с заключенными договорами) или при наличии собственной медицинской службы - затраты, связанные с освидетельствованием. Бюджет составляет автотранспортная служба совместно с ПЭО.

Бюджет административно-хозяйственных расходов

Административно-хозяйственные расходы связаны с содержанием и обслуживанием офисных помещений, уборкой, телефонными переговорами и проч. Их планирует ПЭО или бюджетный отдел.

Состав показателей. Часто встречающиеся статьи - командировочные расходы, приобретение авиа- и железнодорожных билетов, оплата гостиниц, представительские расходы, затраты на приобретение сувенирной продукции, аренда офисных, производственных помещений и земли, коммунальные услуги, услуги охраны, эксплуатация помещений, текущий ремонт зданий, покупка канцелярских и хозяйственных товаров, курьерская доставка и затраты на почту, стационарную и мобильную связь, подписку на периодические издания, содержание столовой, прочие расходы.

Планирование (подходы):

1) расходы планируются как определенный процент от суммы затрат на основную деятельность, фонда оплаты труда или суммы прямых затраты.

2) прямой, когда потребность по каждой статье рассчитывается на основании заявок структурных подразделений.

3)  нормативный, для каждого направления расходов определяются свой норматив и база для расчета.

4) финансово-экономическая служба обозначает лимит административно-хозяйственных расходов, в рамках которого и формируется бюджет.

Бюджет движения основных средств и нематериальных активов

Содержит информацию о движении основных средств и нематериальных активов - поступлении, выбытии, остаточной стоимости и величине амортизационных отчислений.

Состав показателей: балансовая стоимость на начало и конец периода, сумма амортизационных отчислений, ввод и выбытие основных средств и нематериальных активов, балансовая стоимость на конец периода. Можно нематериальные активы и основные средства разделить на группы по направлениям использования.

Планирование.

Балансовая стоимость основных средств и нематериальных активов на начало периода определяется по данным бухгалтерского учета и плановых норм амортизационных отчислений.

Сумма амортизационных отчислений рассчитывается как произведение балансовой стоимости на начало периода и нормы амортизации за период, последняя - средняя по группе основных средств за предшествующий период.

Ввод основных средств в эксплуатацию определяется на основе планов капитального строительства (по информации о вводе объектов в эксплуатацию) и инвестиционного плана (в части информации о приобретении основных средств, не требующих монтажа).

Выбытие может быть связано с окончанием срока службы актива, продажей, передачей в уставный фонд и др.

Балансовая стоимость на конец периода рассчитывается по следующей формуле:

Балансовая стоимость на конец периода	=	Балансовая стоимость на начало периода + Поступление основных средств в периоде – Выбытие основных средств в периоде

Бюджет, как правило, составляется ПЭО. Кроме него к работе могут быть привлечены бухгалтерия (для определения нормы амортизационных отчислений) и отдел оборудования (для информирования о планируемом выбытии основных средств).

Бюджет налогов

Бюджет налогов позволяет оценить влияние налоговой нагрузки на финансовый результат компании и просчитать различные варианты оптимизации. Его планирует бюджетный отдел, ПЭО или группа налогового планирования.

Состав показателей. Бюджет включает прогнозную сумму налоговых платежей (НДС, налог на прибыль, налог на имущество и др.), подлежащих уплате в бюджет в планируемом периоде, а также всю необходимую информацию для ее расчета (налогооблагаемая база, ставка, задолженность на начало и конец периода).

Планирование. Сначала необходимо определить перечень налогов, которые будут включены в бюджет. Обычно для целей бюджетирования рассчитывают налоги на прибыль, на заработную плату, на добавленную стоимость, на имущество. Для некоторых компаний важны такие налоги, как транспортный, земельный, на добычу полезных ископаемых, а также акцизы и др.

После этого задаются базы для исчисления каждого вида налога. Далее в соответствии с действующими ставками налогового законодательства рассчитываются суммы налоговых платежей.

Бюджет расходов на маркетинг и рекламу

Бюджет необходим компаниям, которые регулярно проводят маркетинговые мероприятия, имеют службу маркетинга, и чьи затраты на продвижение товара на рынке существенны. Именно маркетологи и будут отвечать за его составление.

Состав показателей. В бюджете можно выделить следующие статьи расходов - проведение выставок и участие в них, проведение маркетинговых исследований, создание и размещение рекламы, изготовление полиграфической продукции рекламного характера (например, печать буклетов, листовок), изготовление продукции с логотипом компании.

Планирование (подходы):

1)  в соответствии со стратегией компании в области маркетинга и рекламы, планов проведения маркетинговых мероприятий, выставок, конференций и др.

2) в процентах от планируемого объема продаж или прибыли.

3) на основе анализа аналогичных затрат конкурентов.

4) планирование «от возможности» - когда финансово-экономическая служба сама рассчитывает, сколько компания сможет потратить на маркетинговые и рекламные мероприятия.

Бюджет расходов на информационные технологии

Состав показателей: текущие расходы (ремонт и обслуживание оргтехники, сертификация, консалтинговые IT-услуги, обучение специалистов) и инвестиционные расходы (разработка и внедрение автоматизированных систем управления, покупка оборудования).

Планирование. Расходы на обслуживание и ремонт оргтехники планируются исходя из стоимости соответствующих работ и количества единиц техники (с учетом выбытия и приобретения). Стоимость сертификации рабочих мест рассчитывается аналогично - как произведение стоимости услуг по сертификации на число компьютеров. По статье «Обучение» указываются затраты на обучение специалистов компании на специализированных учебных курсах (определяются в соответствии с планом обучения и его предполагаемой планируемой стоимостью).

Инвестиционная часть бюджета формируется на основании стратегии информатизации (IT-стратегии).

Бюджет привлечения заемных средств

Составляется, если компания использует заемные средства.

Состав статей. Бюджет лучше разделить на две части - краткосрочные и долгосрочные кредиты. В каждой части можно ввести дополнительные аналитики: имеющиеся займы и планируемые к привлечению.

В бюджете необходимо отразить следующую информацию - сумма кредита, имеющегося и планируемого к привлечению, остаток задолженности по кредитам, привлеченным ранее, выплаты по кредитам (основная часть долга, проценты). В качестве дополнительной информации указываются наименование банка, срок кредитования, ставка, условия осуществления выплат и др.

Планирование. Планирование краткосрочных кредитов проводится по результатам формирования БДДС (если возникают кассовые разрывы, то на сумму каждого планируется заем). Потребность в долгосрочных кредитах определяется из инвестиционных планов компании. Бюджет привлечения заемных средств формируется финансовым отделом на основании договоров, заключенных с банком, информации ПЭО или бюджетного отдела о необходимых суммах заимствований.

Инвестиционный бюджет

Инвестиционный бюджет предназначен для планирования и контроля расходов на капитальное строительство, реконструкцию, модернизацию и приобретение части активов (в виде акций, паев) других компаний. Он может быть единым или состоять из двух форм - бюджета капитального строительства и бюджета долгосрочных финансовых вложений. Последний определяет величину портфельных инвестиций. За составление бюджета отвечает служба капитального строительства, отдел стратегического развития или инвестиционный отдел.

Состав показателей. В бюджете выделяются - капитальное строительство, приобретение оборудования, не требующего монтажа, а также портфельные инвестиции (приобретение долей в активах других компаний). В нем могут быть отдельно спланированы затраты на внедрение информационных автоматизированных систем.

Планирование.

По статье «Капитальное строительство» отражаются расходы на возведение объектов, реконструкцию и модернизацию.

По статье «Приобретение оборудования, не требующего монтажа» - на покупку автотранспорта, средств вычислительной и организационной техники (основание для планирования - стратегические планы развития компании, заявки на закупку, поступившие из структурных подразделений).

Долгосрочные финансовые вложения определяются исходя из стратегических планов компании.

В инвестиционном бюджете также раскрываются предполагаемые источники их финансирования. Если собственной прибыли не хватает, то оценивается возможность по привлечению внешних займов.

Другие функциональные бюджеты

Бюджет коммерческих расходов формируется на предприятиях, занимающихся закупками и сбытом. В нем отражаются расходы, связанные с таможенным оформлением, страхованием грузов, транспортно-экспедиторскими услугами, комиссионными выплатами и др.

Бюджет расходов на страхование необходим, если расходы на страхование обязательны и связаны напрямую с деятельностью компании. Например, если предприятие оказывает транспортные услуги, обязательно ОСАГО.

Бюджет краткосрочных финансовых вложений необходим, если одно из направлений деятельности компании связано с осуществлением краткосрочных финансовых вложений для целей получения дополнительного дохода. В нем отражается информации о видах вложений, суммах, движении средств и доходах.

Бюджет прочих доходов и расходов необходим, если величина прочих доходов и расходов существенна. К прочим доходам относятся курсовые разницы, доходы от реализации имущества, от сдачи имущества в аренду и др. К прочим расходам - затраты на расчетно-кассовое обслуживание, штрафы, пени, неустойки, планируемые к оплате, и проч.

Бюджет движения собственного капитала предназначен для планирования и контроля операций с чистой прибылью (выплата дивидендов), а также изменений собственного капитала (расходование нераспределенной прибыли на формирование резервного капитала, увеличение уставного капитала за счет дополнительной эмиссии акций и др.).

Завершаем разработку бюджетной модели

После  определения состава бюджетов и их показателей, необходимо подготовить инструкции (методики) по их заполнению. Причем таким образом, чтобы они были абсолютно и однозначно понятны всем пользователям - тем, кто будет эти бюджеты составлять (и финансистам, и нефинансистам).

 В каждой инструкции:

- раскрывается цель составления бюджета

- описываются исходная информация и ее источники

- приводится перечень бюджетных показателей и порядок их расчета

- указывается ответственное подразделение.

Особое внимание стоит уделить используемым терминам. Например, чтобы не возникало путаницы между понятиями «начислено» (отгрузка товара, работ) и «оплачено» (поступление денежных средств за товар).

Следующий этап - проверка правильности сформированной бюджетной модели, ее тестирование с привлечением всех участников бюджетного процесса. Формируется бюджет на первый квартал, в ходе тестирования выясняется: учтены ли все необходимые бюджетные показатели, правильно ли они рассчитываются, вся ли исходная информация есть в наличии, соответствуют ли аналитические разрезы в бюджетах фактическим данным.

По результатам тестирования можно скорректировать состав показателей, оценить удобство пользования бюджетными формами, добавить новые бюджеты или исключить существующие. Соответственно изменения вносятся и в инструкции по заполнению.

При разработке системы бюджетирования нужно предусмотреть различные вспомогательные расчетные таблицы и справочники. Справочники помогут унифицировать и оптимизировать процесс планирования (справочники бюджетных статей, структурных подразделений и ЦО, видов готовой продукции, услуг, видов МТР, норм расхода, цен на МТР, единиц измерения).

Глава 6. Учитываем особенности планирования в группе

Варианты бюджетных моделей холдинга

1) Укрупненная бюджетная модель. Разрабатываются следующие элементы модели:

- состав и формат консолидированных бюджетов по группе компаний в целом (как основных, так и функциональных);

- модель консолидации бюджетных форм;

- состав и формат индивидуальных бюджетных форм для компаний группы (исходя из состава показателей консолидированных бюджетов). Это могут быть основные бюджеты (БДР, БДДС, прогнозный баланс) и функциональные (план производства, бюджет продаж), а также дополнительные отчеты, например по затратам.

При этом вопрос планирования бюджетов центром не регулируется. Требования к наличию бюджетных моделей на предприятиях не предъявляются. Предприятия заполняют спущенные сверху индивидуальные бюджетные формы.

Преимущества: простота, отсутствие необходимости менеджменту управляющей компании глубоко вникать в бизнес-процессы дочерних предприятий.

Такой подход подходит к холдингам, где бизнес-единицы самостоятельны в планировании и ведении операционной деятельности.

Существенный недостаток - абсолютная непрозрачность бюджетов предприятий группы для управляющей компании.

2) Полнофункциональная бюджетная модель подразумевает не только разработку состава и формата консолидированных и индивидуальных бюджетов и алгоритмов консолидации, но и создание бюджетных моделей для предприятий группы. Последние могут быть как типовыми (если специфика деятельности у компаний группы незначительна), так и индивидуальными. В общем случае подходы к бюджетированию будут унифицированы по максимуму.

Преимущества: синхронизация бюджетных моделей на всех уровнях, возможность проследить процесс формирования бюджетов.

Недостатки: сложность разработки системы бюджетирования из-за большого количества форм и алгоритмов; любые изменения консолидированных бюджетов автоматически требуют корректировки бюджетных моделей всех компаний группы.

Уровни консолидации

На следующем этапе задаются уровни консолидации. На верхнем уровне консолидация проводится по холдингу в целом. Можно ввести дополнительные уровни субконсолидации - по видам деятельности, отраслям, регионам и пр.

ПРИМЕР. Уровни консолидации бюджетов многопрофильного холдинга:

1. Холдинг в целом

1.1.       Дистрибуция (опт)

1.2.       Розница

1.2.1.   Москва

1.2.2.   Санкт-Петербург

1.2.3.   Другие регионы

1.3.       Логистика

1.4.       Недвижимость 

Под каждый уровень консолидации разрабатывается отдельная модель. В зависимости от специфики взаимоотношений компаний модель может включать механизмы:

- распределение затрат управляющей компании

- элиминация ВГО

- внесение консолидационных корректировок

Распределение затрат управляющей компании

Необходимо распределять затраты управляющей компании между бизнес-единицами, если управляющая компания - центр затрат или выполняет управленческие и обеспечивающие функции по отношению к компаниям группы.

Распределение затрат позволит оценить:

- реальную прибыль, которую приносит группе каждая «дочка». Дочерние компании фактически освобождены от многих расходов, которые несли бы, будучи самостоятельными на рынке.

- что выгоднее - содержать собственные функциональные службы в бизнес-единицах (IТ-отдел, HR-служба и пр.), централизовать их или закупать на внешнем рынке.

Затраты управляющей компании можно поделить на две группы:

1)          услуги корпоративных сервисов – затраты функциональных подразделений, связанные с оказанием услуг бизнес-единицам (снабжение, фин. и юрид. обслуживание, IT-поддержка и пр.): расходы на содержание персонала централизованных служб и на приобретение товаров и услуг сторонних организаций. Услуги корпоративных сервисов распределяются на все бизнес-единицы без исключения вне зависимости от того, каким  ЦФО они являются.

2)          корпоративный налог – затраты на содержание топ-менеджмента группы компаний и расходы, связанные с управлением холдингом в целом (расходы на корпоративный PR, развитие брэнда и т. п.). Корпоративный налог распределяется только между центрами прибыли и инвестиций.

Выбора базы для распределения затрат управляющей компании (драйвера)

1) Для каждой услуги корпоративных сервисов целесообразно использовать свой драйвер. Тут поможет ответ на вопрос: «От чего зависит сумма расходов по данной статье?»

Например, расходы на подбор персонала зависят от плана по приросту численности сотрудников, а затраты на корпоративные мероприятия - от общего количества сотрудников.

При этом необходимо помнить о технической возможности получения фактических данных о величине показателя-базы распределения.

2) Для корпоративного налога драйвером служит выручка или другой показатель финансового результата бизнес-единицы. Распределение пропорционально выручке подойдет холдингам с однородной структурой производимой продукции, т.к. пропорции между выручкой и показателями финансового результата различных бизнес-единиц будут примерно одинаковыми.

Если же у холдинга широкая номенклатура товаров, то распределение затрат пропорционально выручке может исказить картину, т.к. не будет учитывать пропорции между прямыми затратами различных бизнес-единиц. Поэтому для таких холдингов в качестве драйвера больше подойдет валовая прибыль. Этот показатель позволит учесть перекосы, вызванные разницей в цене и себестоимости товаров бизнес-единиц.

Бюджетирование внутригрупповых оборотов (ВГО)

Под внутригрупповыми оборотами (ВГО) понимаются доходы и расходы от операций между компаниями, входящими в группу, а также поступления и платежи между ними, остатки дебиторской и кредиторской задолженности компаниям группы.

При консолидации бюджетов требуется исключить все ВГО (произвести элиминацию), поскольку они искажают данные об эффективности и финансовом состоянии холдинга в целом.

Два основных способа планирования и элиминации ВГО:

1) Планирование ВГО по контрагентам. Это самый точный, но наиболее трудоемкий способ планирования. В соответствии с ним контрагентам присваивается аналитический признак «Внешний» или «Внутренний», а в консолидированном бюджете собираются плановые показатели только по внешним контрагентам.

Порядок планирования и элиминации ВГО такой:

- все компании группы планируют выручку от реализации своей продукции в разрезе контрагентов;

- суммы планируемой выручки в части «внутренней» реализации передаются в индивидуальные бюджеты компаний-потребителей этой продукции. В зависимости от структуры статей расходов они могут отражаться в составе их себестоимости, прямых или косвенных расходов;

- ВГО согласовываются между соответствующими контрагентами и при необходимости корректируются;

- формируется консолидированный бюджет по холдингу.

2) Исключение ВГО  на основе статистики. При применении этого подхода индивидуальные бюджеты компаний формируются без разбивки по контрагентам общей суммой. Элиминация ВГО проводится на основании статистических данных прошлых периодов о доле внутригрупповой реализации в обороте каждой компании. На рассчитанную таким образом сумму ВГО уменьшаются соответствующие статьи консолидированного бюджета холдинга.

Планирование и элиминация ВГО осуществляются в следующем порядке:

- компании группы формируют индивидуальные бюджеты без разбивки по контрагентам;

- на основании данных прошлых периодов определяется доля ВГО в объеме реализации каждой бизнес-единицы. Для реализации такого подхода потребуется соответствующая аналитика управленческого учета;

- рассчитывается сумма внутригрупповой реализации, которую необходимо будет исключить из консолидированного бюджета как произведение доли ВГО в реализации и плановой выручки от продаж;

- формируется консолидированный бюджет группы постатейным суммированием индивидуальных бюджетов компаний. Из его статей исключаются суммы ВГО, рассчитанные ранее.

Важно помнить, что исключение ВГО обязательно должно осуществляться из двух статей консолидированного бюджета. Если внутригрупповая реализация исключается из выручки, необходимо на аналогичную сумму уменьшить и себестоимость, прямые или косвенные расходы.

Какой бы из предложенных методов планирования и элиминации ВГО ни использовался, для подстраховки желательно ввести дополнительный сводный отчет о сверке ВГО. Составляется он просто: в одной форме собираются данные по всем внутригрупповым операциям в разрезе контрагентов.

В этом разделе был приведен простой пример, когда все реализованные внутри холдинга товары перепродаются на сторону в том же периоде. Однако на практике нередко часть товаров зависает на складе и реализуется уже в другом бюджетном периоде. С такой ситуацией помогут справиться консолидационные корректировки.

Консолидационные корректировки бюджета

Консолидационные корректировки бывают трех видов - капитализация затрат, нереализованная прибыль и реклассификация расходов.

Капитализация затрат возникает, если в рамках холдинга одна компания предполагает приобрести у другой продукцию, лишь часть которой будет затем реализована на сторону в планируемом периоде.

В этой ситуации компания-продавец отразит в своем БДР себестоимость реализации в полном объеме, а компания-покупатель укажет в прогнозном балансе увеличение активов. Но с точки зрения холдинга, т.к. товар не был продан конечному покупателю, его себестоимость следует отнести к активам, но при этом не отражать в БДР. Именно для учета этих факторов формируются консолидационные корректировки, отражающие капитализацию затрат в запасах, внеоборотных средствах, расходах будущих периодов.

Для корректного расчета себестоимости по холдингу необходимо исключить из консолидированного бюджета себестоимость продукции, не реализованной на сторону в рамках планируемого периода.

Пример

Рассмотрим холдинг из компаний А, В и С. Компания А реализовала компании С 35 автомобилей на 21 100 т.р. В свою очередь компания С продала конечным покупателям только 25 из 35 автомобилей, 10 автомобилей остались на ее складах.

Себестоимость реализованных на сторону товаров найдет свое отражение в БДР компании С (15 071 т.р.), нереализованных - в прогнозном балансе, статье «Товарные запасы» (6 029 т.р.).

Исключим ВГО по описанной ранее схеме с учетом внутренних и внешних контрагентов и сформируем консолидированный БДР и прогнозный баланс группы. Теперь можно приступить к корректировке на капитализацию затрат. В состав себестоимости по холдингу включена также и себестоимость автомобилей, которые не были реализованы внешнему покупателю (6 026 т.р.). Эта же сумма фигурирует в прогнозном балансе холдинга среди товарных запасов. Поэтому потребуется уменьшить на нее сумму себестоимости - до 36 991 т.р. (43 020 т.р. [себестоимость после элиминации ВГО] - 6 026 т.р. [сумма корректировки]).

Корректировка на капитализацию затрат делается по производственной себестоимости товара, не проданного внешнему покупателю.

Если внутри группы компании реализуют друг другу продукцию по себестоимости (как в примере выше), то никаких сложностей в расчетах не будет. Когда цены выше себестоимости, возникает необходимость применения еще одной консолидационной корректировки - на нереализованную прибыль.

Нереализованная прибыль возникает, если товары внутри группы перепродаются по ценам выше себестоимости и при этом хотя бы одна из компаний - внутренних покупателей реализует их на сторону в неполном объеме. А также если хотя бы одна из компаний группы продает товары другим компаниям, которые используют их как основные средства (а не для перепродажи).

В индивидуальных прогнозных балансах бизнес-единиц холдинга эти товарные запасы или основные средства отражаются по закупочной стоимости, однако их стоимость для группы будет меньше на сумму той прибыли, которую получает за них компания-продавец. Чтобы избежать искажений в стоимости активов группы, необходимо скорректировать на сумму нереализованной прибыли следующие консолидированные показатели:

- балансовую стоимость запасов и/или основных средств;

- величину себестоимости, исключаемой из БДР (капитализации затрат).

Как определить величину нереализованной прибыли?

1) Если компания-продавец реализует широкую номенклатуру товаров, причем разница между их ценой и себестоимостью значительна, нереализованная прибыль определяется исходя из относительной валовой прибыли компании-продавца.

Относительная валовая прибыль	=	Выручка от реализации + Себестоимость реализации	Х 100%
		Выручка от реализации

2) Для монопродуктового холдинга, а также при небольшой разнице между ценой и себестоимостью разных товаров нереализованную прибыль рассчитывается так:

Нереализованная прибыль	=	Себестоимость компании-покупателя - производственная себестоимость запасов
Производственная себестоимость запасов			=	Остатки запасов в натуральном выражении (из товарного баланса компании-покупателя) х  Производственная себестоимость единицы продукции

ПРИМЕР. Компания А реализует автомобили компании С по цене выше себестоимости. Чтобы определить среднюю величину маржи, получаемой компанией А, рассчитаем относительную валовую прибыль по данным БДР этой же компании.

Общая выручка компании А от реализации товаров составит 53 500 тыс. руб., себестоимость реализации - 42 ООО тыс. руб., отсюда относительная валовая прибыль – 21% ((53 500 тыс. руб. - 42 ООО тыс. руб.): 53 500 тыс. руб.). Это означает, что сумму себестоимости, исключаемую из консолидированного бюджета в рамках капитализации затрат (те самые 6029 тыс. руб.), и стоимость товарных запасов (тоже 6029 тыс. руб.) необходимо уменьшить на 21% - внутреннюю прибыль компании А.

Реклассификация расходов необходима, когда деятельность дочерней компании оказывается непрофильной для холдинга в целом. Т.е. правила отнесения расходов к себестоимости, прямым или операционным расходам различаются для индивидуальных и консолидированного бюджетов. Реклассификация - это перенос расходов из одной статьи консолидированного бюджета в другую.

Важно: в отличие от других корректировок в реклассификации обязательно участвуют две статьи расходов. Сумма прибыли холдинга в результате применения этой корректировки измениться не должна.

ПРИМЕР. Профильный вид деятельности холдинга - реализация автомобилей, т.е. на его уровне себестоимость реализации – именно себестоимость проданных автомобилей. В то же время компания В, входящая в этот холдинг, специализируется на транспортных услугах. Ее себестоимость реализации (1020 тыс. руб.) - это себестоимость оказания услуг по перевозке. В ходе консолидации эта сумма была включена и в общую себестоимость по холдингу. Но для холдинга такие услуги - деятельность сервисного характера. Поэтому затраты на их оказание не должны включаться в показатель себестоимости группы компаний. Следовательно, эти 1020 тыс. руб. потребуется перенести из статьи «Себестоимость» консолидированного БДР холдинга в статью «Прямые расходы».

ЧАСТЬ III. БЕЗ ЧЕГО БЮДЖЕТИРОВАНИЕ НЕ РАБОТАЕТ

Глава 7. Организуем процесс бюджетирования

Кто отвечает за организацию бюджетирования

В компаниях за организацию бюджетирования может отвечать ПЭО или бюджетная группа в его составе, в холдингах - бюджетные управления. Кроме того, возможно создание коллегиального органа при генеральном директоре - бюджетного комитета.

Бюджетный отдел. К функциям бюджетного отдела (бюджетного управления) относятся:

- подготовка соответствующих распоряжений и приказов, контроль выполнения бюджетных процедур; решение организационных вопросов, возникающих в ходе бюджетирования;

- развитие методологии бюджетирования, актуализация форм и методик;

- составление некоторых функциональных (в соответствии с регламентом), а также основных бюджетов;

- представление бюджета на согласование совету директоров, бюджетному комитету или другому органу, утверждающему бюджет компании;

- превентивный контроль исполнения бюджета (визирование платежных документов на соответствие бюджетным лимитам), план-факт анализ;

- организация сбора фактической информации об исполнении бюджета, анализ исполнения бюджета;

- подготовка предложений по корректировке бюджета.

- поддержка справочной информации, используемой в системе бюджетирования.

Руководитель подразделения определяет политику бюджетного процесса и отвечает за его организацию в компании. В состав отдела входят специалисты по функциональным и сводным бюджетам.

Специалист, закрепленный за функциональным бюджетом, взаимодействует с его составителями, контролирует правильность формирования, сбор фактической информации, отвечает за анализ исполнения и методологическое сопровождение.

Специалист по сводным бюджетам составляет БДР, БДДС, прогнозный баланс и осуществление всех функций по их сопровождению.

Для групп компаний распределение функций в бюджетном управлении может быть иным. Например, за каждым специалистом закрепляют несколько дочерних обществ, сгруппированных по определенному признаку (региональному или отраслевому). Он отвечает за работу со всеми их бюджетами.

Все функции бюджетного отдела отражены в его Положении и должностных инструкциях сотрудников. Если отдел создается с нуля, то потребуется подготовить соответствующие нормативные документы и прописать в них необходимые задачи и функции. В то же время, поскольку в бюджетном процессе задействованы и другие подразделения компании, соответствующие функции также должны быть раскрыты в положениях этих подразделений и должностных инструкциях специалистов, отвечающих за планирование.

Бюджетный комитет. Бюджетный комитет - временный орган, созданный для решения вопросов, связанных с бюджетом компании. В его состав могут входить финансовый директор, главный бухгалтер, заместители директора по направлениям. Возглавляет комитет заместитель генерального директора по экономике и финансам.

Функции комитета:

- согласование и утверждение бюджета;

- контроль бюджетного процесса;

- принятие решения о секвестировании бюджетных статей;

- предоставление разъяснений, рекомендаций и указаний по вопросам, входящим в его компетенцию.

Какой регламент понадобится

1) Положение о бюджетировании - основной документ, описывающий бюджетную систему, финансовую структуру, принципы бюджетного управления, его периодичность.

Его содержание может быть следующее:

- общие положения. Цели и задачи, принципы построения системы бюджетирования, виды деятельности компании, этапы бюджетного процесса;

- финансовая структура. В этом разделе описываются принципы построения финансовой структуры, виды ЦО, их ответственность и полномочия;

- методология бюджетного планирования. Состав и взаимосвязь бюджетов компании, методика планирования показателей и заполнения бюджетных форм;

- методология бюджетного контроля. Описание порядка сбора фактических данных об исполнении бюджета, принципы проведения анализа исполнения бюджета;

- регламент бюджетного процесса. В этом разделе раскрываются этапы бюджетного цикла, регламент формирования, утверждения, контроля и анализа исполнения бюджета;

- порядок изменения Положения о бюджетировании. В каких случаях происходит изменение Положения, какие изменения возможны, кто их осуществляет.

2) Регламент бюджетного процесса определяет порядок взаимодействия подразделений компании в ходе бюджетирования, задает сроки и форматы представления документов.

В нем указываются наименование структурного подразделения, функция, выполняемая им в ходе бюджетного процесса, документ, формируемый в рамках этой функции, срок подготовки документа, какому подразделению передается.

Основные этапы бюджетного цикла

1)   подготовка бюджета. В регламенте раскрываются основные мероприятия этапа, ответственные за них лица и подразделения, результаты и сроки. Мероприятия могут быть следующие: актуализация состава бюджетов и их статей, справочников, определение стратегических и макроэкономических показателей, проведение укрупненного расчета по бюджету, подготовка приказа о начале бюджетного процесса. Чаще всего за этап подготовки отвечает ПЭО или бюджетный отдел;

2)   формирование бюджета. В регламенте приводится перечень бюджетов и подразделений, которые отвечают за их составление или предоставляют необходимую информацию. Также в регламенте описывается последовательность формирования бюджетов (какие из них можно готовить параллельно, а какие требуют последовательной подготовки) и указывается срок начала бюджетного процесса.

В среднем на составление одного бюджета необходимо отводить не менее трех дней, на его согласование с каждым ответственным лицом - не менее одного дня. Плюс к этому следует заложить время на доработку бюджетов;

3)   согласование и утверждение бюджета. Если согласование проходит в несколько этапов, это необходимо предусмотреть в регламенте. Здесь же стоит описать порядок корректировки бюджета на каждой итерации;

4)   контроль и анализ исполнения бюджета. Контроль бюджета осуществляется после получения фактической информации. Бюджетный отдел проводит сравнительный анализ запланированных и фактических показателей, выявляет причины отклонений. В регламенте стоит предусмотреть порядок запросов дополнительных сведений у ЦФО.

Регламент также должен предусматривать порядок корректировки бюджета.

После формирования регламента его необходимо согласовать со всеми сотрудниками, участвующими в бюджетировании, — правильно ли отражены их функции, последовательность и сроки подготовки бюджетов.

Глава 8. Создаем систему контроля

Три вида контроля:

1) Цель предварительного контроля - предупреждение необоснованных расходов. Он проводится до совершения хозяйственных операций. Основная форма такого контроля - согласование заявок (например, на оплату или отгрузку товаров со склада).

2) Текущий контроль - регулярный мониторинг деятельности ЦФО для выявления отклонений фактических показателей их деятельности от запланированных. Проводится ежедневно или еженедельно по оперативной отчетности.

3) Заключительный контроль - анализ выполнения планов после закрытия периода, оценка финансово-хозяйственной деятельности предприятия в целом и по ЦФО.

Последние два вида контроля основаны на отчетности, сравнении плана с фактом.

В общем виде процедуру их проведения можно разбить на три этапа:

1) сбор информации о фактическом исполнении плановых показателей и формирование отчетности;

2) выявление и анализ причин отклонений;

3) принятие решений о корректировке деятельности компании и ее структурных подразделений.

Формы отчетности

После разработки концепции бюджетирования стоит убедиться, что автоматизированная учетная система позволит собрать эти данные в нужном ключе. Скорее всего, потребуется ее доработать. Например, детализировать план счетов, ввести дополнительные справочники, пересмотреть методы учета затрат и калькуляции себестоимости, добавить все аналитические признаки, содержит ли она все аналитические признаки.

Формы отчетов об исполнении бюджетов должны полностью соответствовать исходным бюджетным формам.

В отчетах приводятся и фактические данные за истекший период, и плановые, а также рассчитываются отклонения в абсолютном и в относительном выражении. Дополнение отчета данными нарастающим итогом поможет сделать выводы о существующих тенденциях и спрогнозировать возможность выполнения бюджета по итогам года.

Все применяемые на предприятии отчетные формы нужно формализовать (аналогично бюджетным формам) - свести таблицы в «один альбом» и подготовить к ним инструкции по заполнению (наименование отчета, цель составления, входная информация, валюта и размерность, порядок заполнения).

На этом же этапе стоит продумать, какие отчеты и каким руководителям будут представляться. Например, генеральный директор контролирует итоговые показатели деятельности предприятия.

Пакет отчетности может включать:

- сводный отчет о продажах и поступлениях денежных средств;

- отчет о закупках и расходовании денежных средств;

- производственный отчет;

- отчет об эффективности инвестиций;

- отчеты верхнего уровня (отчет о движении денежных средств, отчет о прибылях и убытках, управленческий баланс).

Анализ отклонений

Задача анализа отклонений (факторного анализа) - определить, чем именно были вызваны расхождения по статьям бюджета, кто в них виноват - конкретные подразделения или внешняя экономическая ситуация.

Факторный анализ проводится ПЭО. Его результаты служат основанием для решения о премировании или депремировании сотрудников по итогам отчетного периода. Необходимо также разработать мероприятия по минимизации влияния негативных факторов, обнаруженных в ходе анализа.

Виды отклонений плана от факта (общий подход):

1) допустимые - в пределах до 10%

2) сверхнормативные до 30%

3) аварийные - свыше 30%.

Для некоторых показателей цифры могут быть другими, все зависит от специфики деятельности.

Определение пределов допустимости отклонений стоит поручить ПЭО на основе анализа статистических данных за прошлые периоды.

В зависимости от того, за какой период времени обнаружено отклонение и на какую величину, принятие решения о корректирующих действиях можно поручить руководителям разных уровней. Например, если речь идет о ежедневном контроле, основные решения принимаются руководителями структурных подразделений. Когда анализируются данные накопленным итогом за два-три квартала все решения принимает директор, т.к. они могут быть связаны с корректировкой деятельности предприятия в целом.

Корректировка бюджетов

Пересмотр бюджета оправдан только в случае существенных изменений внешней или внутренней среды предприятия.

РАСПРОСТРАНЕННАЯ ОШИБКА

В практике нередко встречаются ситуации, когда бюджет постоянно корректируется. Но зачем тогда он вообще нужен? Ведь вместо того, чтобы приложить усилия и попытаться достичь поставленных целей, менеджмент просто их пересматривает. Важно помнить, что отклонения от бюджета - это не доказательство их вины. План для того и нужен, чтобы пытаться его достичь, пусть и в усложнившихся условиях. Не нужно прибегать к корректировкам бюджета «по поводу и без», иначе бюджетирование превращается в пустую формальность.

Пример внешних факторов – изменение конкурентной ситуации на рынке, внезапный рост или падение цен на потребляемые ресурсы. Внутренними причинами могут быть нарушение технологического процесса, неполадки оборудования, смена руководства компании.

Имеет смысл заранее определиться с ключевыми (контрольными) бюджетными показателями, существенные отклонения которых послужат сигналом для запуска процедуры пересмотра бюджета. Такими показателями могут быть объем продаж, переменные затраты на единицу продукции, поступления или чистый денежный поток от операционной деятельности и т. д.

Среди прочего решение о пересмотре бюджета зависит и от горизонта планирования. Например, бюджет на месяц формируется в оперативном режиме исходя из сложившихся текущих условий деятельности. Его корректировка допустима только при аварийных отклонениях. Лучше завершить текущий месяц по старому плану, а следующий уже планировать исходя из новых условий.

Что касается квартальных планов, имеет смысл их пересматривать не чаще одного раза в квартал и только в двух случаях. Во-первых, если рас-хождение контрольных показателей с фактом превысило допустимый уро-вень. Во-вторых, когда есть уверенность в том, что внешняя среда изменится настолько, что отклонения от бюджета будут выше допустимых значений. Наконец, корректировка годового бюджета оправдана при существенных изменениях внешней среды и в случае чрезвычайных событий в самой компании. То есть когда становится понятно, что в силу сложившихся обстоятельств невозможно выполнить план по основным показателям деятельности компании.

Глава 9. Готовимся к старту (реализация)

Самое сложное на этом этапе - преодолеть сопротивление персонала, в частности, руководителей функциональных подразделений. Они обычно уверены в том, что планирование - функция финансово-экономической службы, и относятся к внедрению бюджетирования, как к попытке ФЭС переложить свои обязанности на других. Если их не переубедить, не стоит надеяться на получение полного пакета функциональных бюджетов в нужные сроки. Одни руководители просто забудут о том, что им нужно было что-то запланировать, а другие подготовят свои бюджеты, но для галочки - не заботясь о качестве и точности планов.

Необходимо организовать встречу генерального директора со всеми ключевыми участниками бюджетного процесса (руководителями подразделений, сотрудниками ПЭО), раскрыть важность новой системы планирования, уточнить ее задачи. О чем еще стоит рассказать в рамках такой встречи:

- причины создания системы бюджетирования. Например, компания развивается и ей необходимы новые инструменты управления;

- распределение функций. Начать с перечисления всех служб, вовлеченных в процесс бюджетирования, а затем перейти к тому, какие функции они будут выполнять (без деталей, только основная информация). Например, упомянуть, что служба сбыта планирует объем продаж и свои административные расходы; производственные подразделения - зарплату своих сотрудников и затраты на приобретение материалов для производства;

- разделение ответственности и система мотивации. Рассказать, за какие показатели руководители ЦФО будут отвечать. Например, начальники производственных служб - за сумму затрат подразделений, руководители филиалов - за прибыль по своему филиалу и т. п.

Рассказать об изменении системы мотивации, зависимости дохода от исполнения этих показателей. Необходимо остановиться на связи системы бюджетирования с текущей деятельностью, например, упомянуть, что прием новых сотрудников будет возможен только в случае, если вакансия запланирована в бюджете расходов на оплату труда.

В заключение обратить внимание на санкции за некачественное планирование, несвоевременную передачу данных в ПЭО и ответственность за неисполнение бюджетных показателей.

Обучение сотрудников

Обучать новым правилам планирования необходимо как руководителей подразделений, отвечающих за планирование и контроль бюджетных показателей, так и непосредственных исполнителей, составляющих бюджеты.

Программу обучения можно разделить на две части.

Первая, вводная, одинакова для всех (общие принципы и основы работы в новой системе бюджетирования).

Вторая часть разрабатывается индивидуально под каждый ЦФО или группу однотипных ЦФО. В ней рассматриваются вопросы классификация расходов подразделения, планирование собственных затрат, распределение накладных расходов и корпоративного налога, регламент и методика формирования бюджетов и проч.

Занятия лучше проводить незадолго до старта бюджетного процесса, чтобы сотрудники ничего не забыли и сразу могли применить все полученные знания на практике.

Формат обучения может быть в виде обычной презентации.

Для закрепления теории лучше провести практические занятия по заполнению форм.

Поддержка изменений и доработок

Порядок таких изменений нужно жестко регламентировать и контролировать, т.к. бессистемные исправления в лучшем случае обернутся путаницей в названиях статей, в худшем - применением различных принципов планирования и как результат несбалансированностью бюджетной модели.

Процедура внесения изменений в бюджетную модель может быть следующей (см. схему).

Создается запрос (например, в формате Excel). В нем формулируется суть предложения, приводятся все бюджеты, которых коснется предлагаемая корректировка (с выделением меняющихся статей). А также прилагается выдержка расчетов из баланса, показывающая, что и после изменений модель осталась сбалансированной (актив и пассив равны).

Цепочка согласования такого запроса определяется в зависимости от его содержания.

Например, если предполагается изменение порядка планирования какой-либо статьи, касающейся одной службы, запрос утверждается ее руководителем; нескольких ЦФО - согласовывается со всеми заинтересованными сторонами. Окончательное решение принимает финансовый директор или начальник ПЭО, сопоставив эффект от изменений (позволит ли оно упростить планирование или повысить его точность) и потенциальные затраты на их реализацию, а также удостоверившись в том, что эти изменения не противоречат принятой ранее концепции бюджетирования.

После утверждения и исполнения запроса на изменение, сообщите об этом пользователям, а также скорректируйте методические и регламентирующие документы.

Глава 10. Автоматизируем бюджетирование

Тем компаниям, которые собираются одновременно ставить бюджетирование и автоматизировать его, лучше сначала разработать бюджетную модель в Excel.

Специализированный программный продукт можно будет внедрить после того, как компания пройдет хотя бы один бюджетный цикл в Excel, найдет и исправит ошибки, допущенные на этапе подготовки методологии. Или хотя бы после того, как завершится этап проектирования системы бюджетирования, то есть станет известно, что именно требуется от программного обеспечения.

Выбор решения

Главный критерий выбора системы автоматизации бюджетирования - стоимость самого решения, а также его дальнейшей поддержки.

Требования к функционалу могут быть такие, например:

- поддержка и контроль бюджетного регламента;

- контроль непротиворечивости данных на этапе ввода в систему;

- наличие типовых форм бюджетов, возможность их настройки;

- динамическая группировка и детализация статей в отчетах («снизу вверх» и «сверху вниз»);

- использование математических, финансовых и других функций;

- разграничение прав доступа, контроль за действиями пользователей;

- возможности интеграции с другими программами, импорта данных из систем автоматизации учета и др.

Также при выборе обращают внимание на возможности защиты информации, наличие многопользовательского режима работы, необходимость в замене парка компьютеров и пр.

Оценка предполагаемого эффекта от внедрения

Данные об экономическом эффекте от автоматизации бюджетирования нужны при защите проекта перед руководством компании, они помогут обосновать необходимость в инвестициях.

Выгоды от использования системы бюджетирования:

- существенно сократятся затраты труда на подготовку бюджетов и формирование отчетов об их исполнении

- повысится качество планирования, как результат станет меньше кассовых разрывов и пр.

Но не следует обещать руководству сокращение персонала и экономию на ФОТ. Дело в том, что при автоматизации расширяется спектр операций с информацией (увеличивается число аналитик, формируется больше отчетов). Более того, скорее всего, придется набрать новых сотрудников в ЦФО (вводить данные в систему) и в IT-службу (поддерживать и обслуживать ее).

Порядок действий

Участники автоматизации:

1) группа методологии – сотрудники компании, занимающиеся методической разработкой системы бюджетирования

2) группа по автоматизации (или системный интегратор) – консультанты по информационным технологиям, работающие с системой

Комплексный проект по автоматизации бюджетирования можно условно разбить на четыре этапа:

- предпроектные работы;

- эскизное проектирование системы;

- определение настроек;

- внедрение и сопровождение программы.

Предпроектные работы. Группа методологии проводит обследование компании (аналогичное тому, о котором рассказывалось в главе 1), по его итогам разрабатывает и согласовывает концепцию развития системы бюджетирования, а также формирует свои предложения по совершенствованию системы бухгалтерского и управленческого учета (для обеспечения сопоставимости плановых и фактических данных).

Потом группа с помощью IT-специалистов составляет техническое задание.

Составленное техническое задание служит основой для выбора системы автоматизации бюджетирования.

Когда компания решает, какую программу использовать, и нанимает системного интегратора, можно приступать к планированию графика работ.

Эскизное проектирование системы.

Группа методологии разрабатывает:

- финансовую структуру (ЦФО, их права, обязанности и показатели оценки эффективности деятельности);

- бюджетную модель (формы бюджетов, правила их заполнения);

- формы отчетности, справочники, регламент взаимодействия при планировании и контроле;

- комплекс мероприятий по адаптации системы управленческого и бухгалтерского учета к требованиям системы бюджетирования.

Группа автоматизации на этом этапе проводит первичное (эскизное) проектирование системы: разрабатывает схемы бизнес-процессов, закладываемых в систему, проводит декомпозицию бюджетных форм, планирует структуру баз данных, создает каталог базовых показателей и признаков.

Определение настроек. После утверждения методологии бюджетирования группа автоматизации приступает к детальному проектированию системы и ее настроек (форм ввода информации, алгоритмов обработки данных, форматов отчетов, разграничения прав доступа и пр.). Затем начинается программирование системы. Состав группы методологии сокращается до 1-2 человек (они будут заниматься дальнейшей методологической поддержкой и подготовкой примера для интеграционного теста), группа по автоматизации, напротив, может быть увеличена.

Внедрение и сопровождение программы. Систему автоматизации бюджетирования настраивают в соответствии с разработанной проектной документацией, тестируют и производят отладку, загружают данные прошлых периодов, проводят опытную эксплуатацию и сдают в промышленную эксплуатацию. Параллельно проводят обучение сотрудников заказчика и разрабатывают инструкции пользователей системы.